Грищенко А.В.,
к. э. н., аттестованный
аудитор Минфина России
С 1 января 2009 г. налогоплательщики утратили право обращаться для разрешения спора с налоговыми органами напрямую в судебные органы. Сначала налогоплательщики должны будут пройти процедуру досудебного урегулирования спора.
Таким образом, установлен обязательный досудебный, порядок урегулирования спора между налогоплательщиком (налоговым агентом) и налоговым органом.
Задача ФНС России к 2010 г. – большинство налоговых споров рассматривать во внесудебном порядке. Через два года, по оценкам Минфина России, 77% споров между бизнесом и налоговыми органами будет решаться без привлечения арбитражных судей, с помощью обращения в вышестоящие налоговые органы.
Для сравнения: в США до суда доходит лишь 10% налоговых дел. По статистике Высшего арбитражного суда РФ, в России второй год идет их сокращение.
Новая норма касается решений о привлечении налогоплательщика к ответственности, а также решений об отказе в привлечении к ответственности. Именно эти виды решений чаще всего и являются поводами для судебных споров налогоплательщиков с налоговиками. А это означает, что с 1 января 2009 г. и так непростая схема отстаивания своих интересов для рядового налогоплательщика дополнительно усложнится и затянется еще и за счет обязательного досудебного урегулирования спора.
В соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ решение налогового органа по результатам выездной или камеральной проверки может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.
Законодатель предусмотрел обязательную административную стадию рассмотрения споров для ограниченного перечня ненормативных правовых актов:
1) решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решения данного вида выносятся по результатам рассмотрения материалов выездных и камеральных налоговых проверок (п. 7 ст. 101 НК РФ).
Иные ненормативные правовые акты налоговых органов (например, решения об отказе в возмещении НДС, о приостановлении операций по счетам и др.) могут быть оспорены в судебном порядке без предварительного административного обжалования либо обжалованы одновременно и в суде, и в вышестоящем налоговом органе.
Следовательно, в случае обращения организации или индивидуального предпринимателя с заявлением непосредственно в арбитражный суд при оспаривании «решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» арбитражный суд начиная с 1 января 2009 г. Будет оставлять такое заявление без рассмотрения, указав, что истцом (заявителем) не соблюден претензионный или иной досудебный порядок урегулирования спора с ответчиком в соответствии с ч. 2 ст. 148 АПК РФ.
При этом необходимо обратить внимание на то, что указанные изменения не затронули порядок обжалования решений налоговых органов, вынесенных в соответствии со ст. 101.4 НК РФ, иных решений (актов) налоговых органов, а также действий или бездействий их должностных лиц.
Таким образом, без соблюдения досудебного порядка по-прежнему можно будет обжаловать такие акты налоговых органов, как:
- отказ в применении налоговых вычетов;
- отказ в зачете или возврате излишне уплаченного (взысканного) налога;
- решение об аресте имущества организации;
- решение о приостановлении операций по банковским счетам и др.
А значит, с 1 января 2009 г. налогоплательщик при обжаловании актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц может воспользоваться двумя законодательно установленными способами досудебного обжалования.
ПЛЮСЫ И МИНУСЫ НОВОГО ПОРЯДКА
В преддверии нового года и, как следствие, вступления в силу обязательного досудебного порядка обжалования актов налоговых органов, ФНС России на своем сайте (nalog.ru) опубликовала разъяснения для налогоплательщиков по данному вопросу. В частности, были приведены плюсы для налогоплательщиков при применении нового порядка. Но, как известно, все имеет оборотную сторону (табл. 1).
ДОСУДЕБНЫЙ ПОРЯДОК: ШАГ ЗА ШАГОМ
Общий порядок и условия обжалования ненормативных правовых актов налогового органа, действий или бездействия должностных лиц установлены в гл. 19 НК РФ. При обжаловании решений о привлечении или об отказе в привлечении к налоговой ответственности применяется специальный порядок, установленный ст. 101.2 НК РФ. Общие положения об обжаловании (ст. 139–141 НК РФ) применяются к данной процедуре с учетом положений ст. 101.2 НК РФ. В частности, данной статьей допускается подача апелляционной жалобы.
Апелляционная жалоба. В апелляционном порядке обжалуется только решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу.
Апелляционная жалоба согласно п. 2 ст. 139 НК РФ подается до момента вступления в силу обжалуемого решения. Необходимо помнить, что в соответствии с п. 9 ст. 101 НК РФ такое решение вступает в силу по истечении 10 дней со дня вручения этого решения лицу (его представителю), в отношении которого оно было вынесено, то есть срок на подачу апелляционной жалобы ограничен 10-ю рабочими днями со дня вручения решения. НК РФ возможность восстановления срока для апелляционного обжалования не предусматривается. Пропуск срока означает невозможность использовать апелляционный порядок рассмотрения дела.
Особенность данного порядка в том, что апелляция на решение налогового органа подается в вынесший это решение налоговый орган, который обязан в течение трех дней со дня поступления жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган (п. 3 ст. 139 НК РФ).
О том, с какими жалобами и куда обращаться, вы можете узнать из рис. 1.
Сущность апелляционного разбирательства состоит в том, что вышестоящий орган пересматривает по существу все материалы дела о налоговом правонарушении.
По итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 140 НК РФ вправе:
- оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу – без удовлетворения;
- отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение;
- отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.
Пунктом 2 ст. 101.2 НК РФ предусмотрено два варианта вступления обжалованного в апелляционном порядке решения в силу:
1) если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, не отменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом;
2) если вышестоящий налоговый орган, рассматривающий апелляционную жалобу, изменит решение нижестоящего налогового органа, решение нижестоящего налогового органа, с учетом внесенных изменений, вступает в силу с даты принятия соответствующего решения выше стоящим налоговым органом.
Обратите внимание: решение инспекции вступает в силу только после его утверждения вышестоящим налоговым органом. Таким образом, подача апелляционной жалобы предоставляет возможность оперативного предотвращения негативных последствий исполнения решения по проверке.
Если срок для апелляционной жалобы пропущен? Если жалоба на решение о привлечении к налоговой ответственности не была подана в течение 10 дней, то такое решение вступает в силу на 11-й день, и налоговый орган начинает предпринимать все установленные НК РФ меры по его исполнению.
В соответствии с п. 3 ст. 101.2 НК РФ вступившее в силу решение налогового органа, вынесенное по результатам налоговой проверки, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган. В п. 4 указанной статьи предусмотрено, что по ходатайству лица, обжалующего решение налогового органа, вышестоящий налоговый орган вправе приостановить исполнение обжалуемого решения.
Согласно п. 2 ст. 139 НК РФ жалоба на вступившее в силу решение налогового органа, вынесенное по результатам налоговой проверки, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, подается в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения. Данный срок установлен в изъятие общего правила указанной нормы, согласно которому жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается в течение трех
месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. Очевидно, что такое изъятие установлено в целях реализации с 1 января 2009 г. приведенной выше нормы п. 5 ст. 101.2 НК РФ, не допускающей обжалования решения налогового органа, вынесенного по результатам налоговой проверки, в судебном порядке без обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.
Решение налогового органа по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения.
Данный срок может быть продлен, но не более чем на 15 дней. О принятом вышестоящим налоговым органом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме налогоплательщику, подавшему жалобу.
ФОРМА ЖАЛОБЫ
Форма жалобы в вышестоящий налоговый орган законодательно не установлена. Просмотрев разъяснения ФНС на официальном сайте, можно обобщить требования, предъявляемые к форме жалобы:
1) жалоба подается в свободной форме;
2) позиция налогоплательщика должна быть обоснована и четко сформулирована;
3) к жалобе в качестве доказательств можно приложить документы, арбитражную практику, письма и разъяснения Минфина России, подтверждающие обоснованность претензий;
4) целесообразно в жалобе указать адрес заявителя и контактный телефон;
5) жалоба юридического лица должна быть подписана руководителем организации либо уполномоченным представителем с приложением оригинала или надлежащим образом заверенной копии доверенности на представительство.
Обратите внимание: жалобу, подписанную уполномоченным лицом, примут к рассмотрению только в случае, если прилагаемая к ней доверенность будет оформлена надлежащим образом: указаны полномочия представителя (право подписывать жалобу), дата, место выдачи, паспортные данные представителя, перечень полномочий представителя, срок выдачи, подпись руководителя, печать организации.
Пример. Оформление апелляционной жалобы в региональное налоговое управление.
Промышленное предприятие обжалует решение налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности.
Руководителю УФНС России по г. Москве
от ОАО «Промышленное предприятие «Альфа»
ИНН 7710987654
КПП 771001001
ОГРН 1234567891011
Адрес (юридический и фактический):
107078, ул. Каланчевская, д.10
АПЕЛЛЯЦИОННАЯ ЖАЛОБА
на решение ИФНС № по г. Москве от 10 июня 2009 г. № 77/456798
г. Москва 12 июня 2009 г.
С 15 января по 11 февраля 2009 г. отделом выездных налоговых проверок ИФНС России № ___ по г. Москве была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления организацией НДС за 2007–2008 гг. По результатам проверки 26 марта 2009 г. было вынесено решение № 77/45698 о привлечении организации к налоговой ответственности.
В порядке, установленном ст. 100 Налогового кодекса РФ, ОАО «Промышленное предприятие «Альфа» представляет свои возражения на вышеуказанное решение.
Согласно акту в ходе проверки правильности исчисления и своевременной уплаты НДС в январе 2008 г. налоговая инспекция отказала в налоговом вычете по НДС по материалам, приобретенным у ООО «Торговый дом «Инфинити» на общую сумму 4 130 000 руб. (в том числе НДС 630 000 руб.) по счету-фактуре от 10 июня 2007 г. № 57/2007.
По мнению налоговой инспекции, в счете-фактуре неверно указаны реквизиты грузоотправителя и грузополучателя товаров. По результатам выездной налоговой проверки должностными лицами инспекции произведен перерасчет налоговых обязательств организации перед бюджетом по НДС, в результате которого организации предложено доплатить в бюджет сумму НДС в размере 630 000 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в соответствии со ст. 75 Налогового кодекса РФ.
Кроме того, в соответствии с вышеуказанным решением организация привлекается к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 Налогового кодекса РФ. Размер штрафа – 20% от суммы доначисленного НДС.
Считаем, что выводы проверяющих противоречат действующему законодатель ству РФ о налогах и сборах по следующим основаниям.
Поскольку продавец и грузоотправитель товаров является одним и тем же лицом, в графе «Грузоотправитель» правомерно указано «он же». Это подтверждается и письмом УФНС России по г. Москве от 2 июня 2005 г. № 19–11/39272, и сложившейся в Московском регионе арбитражной практикой (постановление ФАС Московского округа от 10 января 2008 г. № КА-А40/1317906). В графе «Грузополучатель» также указано «он же», что не противоречит действующему законодательству. Таким образом, налоговая инспекция необоснованно отказала в подтверждении применения налоговых вычетов по НДС по счету-фактуре от 10 июня 2007 г. № 57/2007. Следовательно, у организации отсутствует факт неуплаты (неполной уплаты) сумм НДС в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога. ОАО «Промышленное предприятие «Альфа» не совершило налогового правонарушения, поэтому начисление пеней и штрафа считаем неправомерным.
На основании вышеизложенного в соответствии со ст. 100 и 101 Налогового кодекса РФ просим вынести решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в связи с отсутствием оснований.
Генеральный директор
ОАО «Промышленное предприятие «Альфа»
А.В. Смирнов
ЕСТЬ ЛИ СМЫСЛ ЖАЛОВАТЬСЯ?
ФНС призывает налогоплательщиков активнее пользоваться правом на обращение с жалобой в вышестоящий налоговый орган. А какова статистика решений, выносимых вышестоящей инстанцией? Приведем некоторые данные (табл. 2).
Еще одно небольшое исследование проведено на форуме журнала «Главбух».
Опрос проводился на тему «Удавалось ли вам обжаловать решение инспекции по результатам проверки в УФНС?» (рис. 2).
Из анализа приведенных данных можно выделить, несомненно, положительную для налогоплательщиков тенденцию – значительный процент решений вышестоящих органов выносится в пользу налогоплательщиков. На наш взгляд, стоит учесть такую статистику, принимая решение о подаче жалобы.
Литература
1. Федеральный закон от 19 июля 2009 г. № 204-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации».
2. Приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3–06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок».
3. Приказ ФНС России от 14 октября 2008 г. № ММ-3–2/467@ «О внесении изменений в приказ ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3–06/333@ «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок».
4. Письмо ФНС России от 01 сентября 2009 г. № ШС-223/684@ «О порядке расчета величины предельного размера доходов, ограничивающей применение в 2009 году упрощенной системы налогообложения».
5. Постановление Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
6. Постановление президиума ВАС РФ от 12 мая 2009 г. № 12010/08.
7. Официальный интернет-сайт Росстата gks.ru.
8. Официальный интернет-сайт ФНС России nalog.ru. | 
