Статьи

Версия для печати

Все статьи | Статьи за 2003 год | Статьи из номера N6 / 2003

Учет обратно-направленных технологических связей при калькулировании себестоимости продукции

Рыжова И.Г.,,

ст. преподаватель кафедры экономики и финансов предприятий
Магнитогорского государственного технического университета
им. Г.И.Носова

 
Дорман В.Н.,
к.э.н., доцент,
зав. кафедрой экономики и финансов предприятий
Магнитогорского государственного технического университета
им. Г.И.Носова

 
Данилов Г.В.,
к.э.н.,
доцент кафедры экономики и финансов предприятий МГТУ
им. Г.И.Носова

 
Близнюк Т.С.,
к.э.н.,
доцент кафедры экономики и финансов предприятий
Магнитогорского государственного технического университета
им. Г.И.Носова

В финансовом менеджменте для оптимизации соотношения притока и оттока денежных средств важен не только контроль над суммами доходов и расходов предприятия в целом, но и определение себестоимости единицы продукции с целью выявления ее рентабельности.

Именно себестоимость единицы продукции позволяет принять решение о структуре производственной программы, решить вопросы ценообразования, определить рентабельность различных видов продукции, обеспечить контроль фактических затрат. При этом большое внимание уделяется учету и распределению косвенных расходов между производимыми видами продукции. Однако существуют нерешенные вопросы в процессе калькулирования себестоимости единицы продукции и в части прямых затрат. Это в большей степени относится к крупным предприятиям, имеющим в своем составе вспомогательные производства и применяющим попередельный метод учета затрат, где кроме однонаправленных связей между структурными подразделениями существуют и обратнонаправленные.

Крупные предприятия характеризуются сложными взаимосвязями как внутри основных производств, так и между основными и вспомогательными структурными подразделениями. Для основных производств эти связи можно считать однонаправленными: продукция предыдущего передела потребляется частично или полностью на одном или на нескольких последующих переделах [1]. По аналогии с понятием однонаправленных связей под обратнонаправленными будем понимать потребление продукции последующего передела предыдущим. Например, на металлургическом предприятии сталеплавильный цех поставляет свою продукцию прокатному цеху, а отходы прокатного производства возвращаются на переплавку в сталеплавильный цех. Особенно сложны технологические зависимости в блоке энергетических цехов металлургического предприятия.

Широко применяемый на практике метод попередельного учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции не позволяет учесть наличие обратнонаправленных зависимостей и приводит к неточностям в исчислении себестоимости единицы калькулируемых видов продукции. Рассмотрим это на упрощенном примере.

Тепловая электростанция (ТЭС) включает три структурных подразделения: котельную, турбинный цех и тепловые сети, которые вырабатывают соответственно следующие виды продукции: пар, электроэнергию и тепло. Особенностью технологического процесса является отсутствие складирования готовой продукции и отсутствие остатков незавершенного производства. На рис.1 схематично представлены технологические взаимосвязи ТЭС.

Схема технологических взаимосвязей ТЭС

Рис. 1. Схема технологических взаимосвязей ТЭС

В табл.1 представлены данные бухгалтерского учета производства продукции, внутризаводского (внутреннего) оборота и потребления материальных ресурсов, поступающих со стороны. Приведенные цифры условны и не отражают ни уровень цен на ресурсы, ни технологические характеристики данного производства. Для простоты будем считать, что прямо учитывается только расход топлива и химически очищенной воды (ХОВ). Все остальные затраты распределяются по видам продукции косвенно и в примере не учтены. Внутренний оборот включает в себя собственные полуфабрикаты и готовые изделия рассматриваемого производства, энергию, услуги, сменное оборудование, инструмент, запасные части, отходы и возвраты, передаваемые для переработки и использования на другие цели внутри предприятия.

Таблица 1

Расход энергоресурсов на общий объем выпуска продукции

Материальные ресурсы, поступающие со стороны Виды продукции Внутренний оборот: Отгрузка на сторону Итого выпуск Фактическая себестоимость материальных ресурсов, руб.
пар электро-энергия тепло итого
1. Топливо, т   50 0 0 300
2. ХОВ, м3   10 0 5 4
  3. Пар, Гкал 0 20 5 25 0 25
  4. Электро-энергия, тыс.кВтч 4 0 3 7 21 28
  5. Тепло, Гкал 0 0 0 0 12 12

В нашем примере тепло отпускается на сторону в полном объеме, а электроэнергия — частично, оставшаяся часть электроэнергии используется на собственные нужды.

Фактическая себестоимость материальных ресурсов, полученных со стороны, на производство продукции ТЭС составляет 15 060 руб. (50 x 300 + (10 + 5) x 4).

Рассчитаем себестоимость единицы каждого вида продукции, последовательно определяя затраты по ходу технологического процесса, т.е. по прямонаправленным зависимостям.

На производство пара расходуются как материальные ресурсы, приобретенные со стороны, так и электроэнергия, при производстве которой использовался этот же пар. Поэтому для определения фактической себестоимости пара указанную обратнонаправленную связь необходимо разорвать, приняв себестоимость электроэнергии в оценке, определенной учетной политикой организации. В этом качестве может выступать плановая (нормативная) себестоимость электроэнергии или фактическая себестоимость прошлого месяца, например 700 руб./тыс.кВтч.

Фактическая себестоимость выпуска пара составит 17 840,00 руб. (50 x 300 +10 x 4 + 4 x 700), единицы — 713,60 руб./Гкал (17 840 / 25). Аналогично проводятся расчеты по электроэнергии (14 272,00 руб.; 509,71 руб./тыс.кВтч.) и теплу (5117,14 руб.; 426,43 руб./Гкал.).

При этом правильность полученных результатов оценивается по следующим критериям:

1) себестоимость израсходованных основных материальных ресурсов, поступающих со стороны, должна быть равна себестоимости отгруженной на сторону продукции в части основных материальных затрат;

2) себестоимость единицы продукции, заданная в начале расчета, должна быть равна себестоимости отгруженной продукции, полученной в результате расчета.

Результаты расчета в нашем примере не отвечают выдвинутым требованиям, т.к.:

1) фактическая себестоимость отгруженной продукции составила 15 821,14 руб. (713,60 x 0 + 509,71 x 21 + 426,43 x 12);

2) себестоимость единицы электроэнергии 509,71 руб./тыс.кВтч.

В этом случае для исчисления себестоимости единицы продукции можно предложить три варианта расчета:

1) списание полученного отклонения на себестоимость выпускаемых видов продукции пропорционально выбранной базе, закрепленной в учетной политике предприятия;

2) многократный пересчет себестоимости;

3) использование матричного исчисления.

Если использование первого варианта приводит к искажению себестоимости единицы продукции, то последние два варианта позволяют получить более точные значения.

Многократный пересчет себестоимости основан на выполнении итеративных расчетов. На каждой итерации в качестве известной величины берется значение, полученное на предыдущей итерации. В табл.2 представлены результаты произведенных расчетов.

Результаты расчета себестоимости в приведенном примере достигнуты на пятой итерации с допустимым значением погрешности (0,13 руб.). Количество итераций существенно зависит от количества видов выпускаемой продукции и многообразия технологических взаимосвязей. Оно может достигать сотен расчетных операций.

Третий метод расчета основан на составлении системы математических уравнений, в которых за неизвестное принимается себестоимость единицы продукции. Система уравнений является линейной и решается с использованием матричного исчисления. Поэтому данный способ можно определить как матричный вариант попередельного метода расчета себестоимости продукции.

Таблица 2

Результаты итеративного расчета себестоимости продукции

Номер итерации Наименование показателей Виды продукции Себестоимость отгруженной продукции, руб.
пар, Гкал электроэнергия, тыс.кВтч тепло, Гкал
0 Затраты на выпуск, руб.        
Себестоимость ед., руб.   700,00    
1 Затраты на выпуск, руб. 17 840,00 14 272,00 5 117,14 15 821,14
Себестоимость ед., руб. 713,60 509,71 426,43  
2 Затраты на выпуск, руб. 17 078,86 13 663,09 4 899,67 15 146,99
Себестоимость ед., руб. 683,15 487,97 408,31  
3 Затраты на выпуск, руб. 16 991,87 13 593,50 4 874,82 15 069,94
Себестоимость ед., руб. 679,67 485,48 406,23  
4 Затраты на выпуск, руб. 16 981,93 13 585,54 4 871,98 15 061,14
Себестоимость ед., руб. 679,28 485,20 406,00  
5 Затраты на выпуск, руб. 16 980,79 13 584,63 4 871,65 15 060,13
Себестоимость ед., руб. 679,23 485,17 405,97  

В табл. 3 представлена матричная структура табл. 1. Прямоугольниками обозначены части табл. 1, являющиеся матрицами. Внутри прямоугольника дано условное математическое обозначение соответствующей матрицы.

Таблица 3

Матричная структура таблицы расхода энергоресурсов на выпуск продукции

Материальные ресурсы, поступающие со стороны Виды продукции Внутренний оборот: Отгрузка на сторону Итого выпуск Фактическая себестоимость материальных ресурсов, руб.
пар электро-энергия тепло итого
1. Топливо, т     А   Р
2. ХОВ, м3    
  3. Пар, Гкал   В   25 R W Х
  4. Электро-энергия, тыс.кВтч 7
  5. Тепло, Гкал 0

Таким образом, в табл. 3 выделено шесть матриц, имеющих следующее экономическое содержание:

А — матрица расхода ресурсов, поступающих со стороны;

В — матрица внутреннего оборота;

Р — вектор цен на ресурсы, поступающие со стороны;

R — вектор продукции, отгруженной на сторону;

W — вектор выпуска продукции;

X — вектор себестоимости единицы продукции.

В рассматриваемом примере себестоимость израсходованных ресурсов, поступивших со стороны, может быть определена по формуле (1):

АТ x Р = (diag(W) – B ) x Х, (1)

где AT — транспонированная матрица А;

diag(W) — вектор W, развернутый в диагональную матрицу.

Из соотношения (1) находим вектор фактической себестоимости продукции по формуле (2):

Х = (diag(W) – B) – 1 x AT x P. (2)

Возможность оперирования матрицами (взамен оперирования отдельными показателями) определена использованием компьютерных программ, основанных на расчетах в матричной форме.

Преимуществом данного варианта по сравнению с итерационным способом расчета себестоимости является снижение трудоемкости производимых расчетов при условии автоматизации учетных процессов.

При небольшой номенклатуре продукции, включающей несколько сот наименований, все расчеты по матричным формулам выполняются в широко распространенных программах электронных таблиц, например в Excel. При более широкой номенклатуре продукции потребуется разработка специальной программы.

Наличие обратных технологических зависимостей характерно для всех крупных производственных систем, и в первую очередь для металлургических предприятий. В условиях автоматизированного управления производством использование систем математических уравнений и решение их в матричной форме позволяет не только повысить точность расчетов, но и систематизировать их, приведя к единой методике.

Литература

Матричное моделирование техпромфинплана металлургического завода. Аптекарь С.С., Гейфман Р.С. — М.: «Металлургия», 1970. — С. 251.

Отдельные номера журналов Вы можете купить на сайте www.5B.ru
Оформление подписки на журнал: http://dis.ru/e-store/subscription/



Все права принадлежат Издательству «Финпресс» Полное или частичное воспроизведение или размножение каким-либо способом материалов допускается только с письменного разрешения Издательства «Финпресс».