финансовый директор,
начальник отдела управленческого учета ОАО «Инавтомаркет-м»
Дилемма получения достоверной информации для выводов о результатах деятельности предприятия составляет постоянную озабоченность управленца.
Проблема усложняется с ростом бизнеса, количества структурных единиц или диверсифицированных предприятий. В случае включения в схемы работы методов налогового планирования и минимизации проблема становится нерешаемой.
Сформированная система бухгалтерской отчетности предоставляет сводные данные о составе внешней картины фискального характера. Однако если ранее в связи с предъявляемыми к себетребованиями она имела достаточный минимум, то на сегодня в связи с ростом информационной потребности в виде детальных аналитических сведений бухгалтерская отчетность абсолютнонесостоятельна.
Формирование оперативной детализованной и достоверной информации в последнее пятилетие развития бизнеса связывают с системами и методами управленческого учета.
Определим основные преимущества систем управленческого учета и их недостатки.
Основными преимуществами систем управленческого учета перед бухгалтерской отчетностью являются:
| Бухгалтерский учет |
Управленческий учет |
| Оперативность в формировании |
| до 20 числа месяца, последующего за отчетным |
до 5-го числа месяца, следующего за отчетным. При условии автоматизации учетных процедур возможна ежедневная отчетность |
| Формирование достоверных данных о финансово-хозяйственной деятельности бизнеса в целом с учетом результатов минимизации налогового бремени, применения внешних трансфертных операций |
| Невозможно |
В полном объеме по любому бизнесу |
| Детализация учетных данных |
| В целом по юридическому лицу или предпринимателю |
Возможна детализация работы каждого менеджера на любом уровне и подуровне бизнес-процесса, формирование отчетов по группам менеджеров и отделов в рамках одного юридического лица, консолидация групп менеджеров |
| Анализ эффективности бизнес-процедур, виртуализация бизнес-процессов |
| Невозможны в связи с привязкой к юридическим лицам |
Возможны, так как анализ проводится вокруг бизнес-единиц, а не юридических лиц в независимости от их юридической и географической подчиненности, а также диверсифицированной разобщенности |
| Возможность мотивации бизнес-единиц через систему отчетов и финансовых результатов |
| Отсутствует в связи с невозможностью подробной детализации |
Возможна в полном объеме и в разных вариантах |
Основные недостатки работы в системе учета:
| Бухгалтерский учет |
Управленческий учет |
| Наличие научно обоснованных, теоретических основ ведения учета |
| Огромное количество теоретического материала |
Разрозненные системы учета без единой методологической основы |
| Наличие практической методы ведения учета |
| Повсеместная и нормативно утвержденная метода |
Локальные методы, не имеющие нормативной базы |
| Наличие обученных и квалифицированных специалистов |
| Полное, избыточное наличие специалистов |
Дефицит специалистов; зачастую опыт, имеющийся у специалистов по управленческому учету, подвержен воздействию двух предыдущих недостатков |
| Наличие программных продуктов по автоматизации учета |
| Большое количество программных продуктов |
Наличие единичных программ, как правило, западного образца (естественно, неприменимых в наших условиях), «сырых» при подходе к практическому внедрению |
Процесс формирования систем управленческого учета может также столкнуться с непониманием части управленческого аппарата в необходимости, а в основном в своевременности, а также в объемах потребности вложений в организацию системы (оборудование, связь, программный продукт, методологическая поддержка, обучение).
Глобальной целью управленческого учета является подготовкадостоверных аналитических данных для своевременного принятия обоснованных иверных управленческих решений. всвязи с этим необходима минимизация потерь капитала на направлениях вложений всвязи с неэффективностью его использования.
Большим позитивным моментом в наличии организованногоуправленческого учета является достаточностьучетных данных для всех уровней управления предприятием. Проиллюстрируем это напрактическом примере.
Представим, что в компании диверсифицирован бизнес последующим направлениям:
- торговля комплектующими к легковым автомобилям;
- торговля легковыми автомобилями;
- торговля специальной дорожной техникой;
- производство комплектующих для дорожной техники;
- производство комплектующих для легковых автомобилей.
Предположим, что управление разделено в связи со спецификой на управление торговли и управление производственными предприятиями. В структуре бизнеса выделена управляющая компания, координирующая деятельность бизнеса, контролирующая эффективность используемого капитала.
Фактически имеется три уровня управления:
- управление первичной бизнес-единицей (магазин, производственный участок — 5 центров доходности (хозрасчетных бизнес-единиц), 3 торговых и 2 производственных);
- управление направлением (торговля, производство, 2 управления);
- управление компанией (консолидированная управляющая).
Соответственно для руководителей первого уровня необходимаинформация о эффективности процесса торговли или производства в объеме выпуска,объеме товарооборота, рентабельности бизнес-единицы, бюджета бизнес-единицы.
Для управленцев более высокого звена, на уровне управлений,необходимы укрупненные данные о состоянии активов предприятий, об общемтоварообороте и чистой прибыли.
Для уровня управляющей компании необходимы данные одоходности управлений и о соотношениидоходности на общий капитал.
Актуальность бюджетов на разных уровнях равновелика и должнавыполняться за счет фиксирования фактаисполнения и сопоставления сплановыми параметрами.
Результатами ведения управленческого учета на первом уровне управления будет баланс, в котором выявлены обороты отделачерез расчетные счета и кассы, внутренние обороты отдела между другими бизнес-единицами группыпредприятий (трансфертные обороты), объемы запасов товарно-материальныхактивов, количество и объемы дебиторских и кредиторских долговых обязательств,закрепленных за данной выделенной бизнес-единицей. Объемы основных фондов,закрепленных за данной бизнес-единицей, а также величина и детализованнаярасшифровка затрат, понесенных данной бизнес-единицей за отчетный период.Результатом составления данного баланса будет показатель прибыли илиубыточности за учетный период.
Результатом ведения управленческого учета на втором условномуровне управления будет сводная данных балансов с основными показателямидеятельности предприятий (прибыль, убыток, остатки ТМЦ, величина дебиторской икредиторской задолженности, затраченные активы (постоянные и переменные), атакже с величиной объемов внутренних трансфертов между производственнымуправлением и управлением торговли.
При этом внутренние трансферты бизнес-единиц в управленияхпотеряют значимость для консолидированной отчетности на уровне управлений.
И как итог, данные финансовой отчетности управленийконсолидируются на уровне управляющей компании по всем основным показателям.
Консолидированная управленческая отчетность максимальноприближена к бухгалтерской, так как содержит единые параметры дебиторской икредиторской задолженности, однако сходство на этом и ограничивается.
Для более полного отражения отличий сделаем сравнение основных методологических принципов, применяемых в учетах:
| Бухгалтерский учет |
Управленческий учет |
| Наличие двойной записи |
| Методологическая основа |
Не обязательно, в основном присутствует метод непрерывности финансового потока и сохранения величины капитала |
| Учетная политика |
| Типовая форма, не конкретизирующая детали учета (детали конкретизируются в методологии) |
Учетная политика расширенная, содержащая специфические аспекты бизнеса |
| План счетов, типовые операции, регистры |
| Типовой подробный план счетов, очень подробные типовые операции, стандартные формы регистров |
Краткий перечень основных трансакций, несколько типовых регистров, большее количество регистров создано под специфику бизнеса |
| Принципы отражения основных активов и переоценки основных активов, амортизации |
| Активы отражаются по цене приобретения и сопутствующих затрат, включая установку и пуско-наладочные работы. Переоценка производится ежегодно индексным методом, амортизация начисляется ежемесячно. Норматив отнесения на основные фонды определен по сроку полезного использования и по стоимостным характеристикам |
Активы отражаются в основном по цене приобретения. Переоценка, как понижающая, так и повышающая производится в конце года по результатам экспертной оценки стоимости, или рыночной стоимости. Амортизация не начисляется. Иногда применяется полугодовая переоценка рыночной стоимости. Норматив отнесения на основные средства устанавливается, как правило, выше, чем нормативный бухгалтерский |
| Различия в отражении дебиторской задолженности |
| Дебиторская по покупателям, по фактурной стоимости |
Двоякое отражение дебиторской по покупателям:
— по фактурной стоимости;
— по цене базовой величины в фактурной стоимости |
| Наличие калькуляционных операций по определению себестоимости товара и готовой продукции |
| Базовая функция |
Отсутствует, заменена на подсчеты по принципу базовой величины |
Ряд учетных принципов конкретизируется на уровне специфики бизнеса, к примеру при наукоемком производстве оценка себестоимости может быть основана на определении объема ноу-хау в единице продукции, иным словами, нематериальный актив берется за базовый элемент в расчете себестоимости, хотя при типовом подходе затраты на нематериальные активы, к примеру предприятия по производству шестерен, в случае если не закупаются значительные по стоимости НМА, сопоставимые по срокам и суммам с ОС, относятся на затраты момент оплаты с затратного отдела (расчетного счета или кассы).
Надо заметить, что понятие трансфертов формируется иконкретизирует внутренний оборот в группах бизнес-единиц между собой, чтозатруднено в бухгалтерском учете в связи с обязательным отражением операции посистеме двойной записи. Любая трансакция, даже не влекущая за собойизменения в составе активов, в связи сосвоей локальностью, в бухгалтерском учете может отражаться только с последствиями в виде дебиторскойзадолженности у отдающего подразделения и кредиторской — у получающего, что несоставляет никакого экономического смысла при рассмотрении оборотов внутри группы компаний.
Таким образом, весь объем информации, необходимой дляпринятия решений на любых уровнях управления, имеется в наличии. И доступен своевременно.
Как же обеспечивается своевременность и скорость выводарезультатов ФХД? Надо заметить, что в основных методах управленческойотчетности не применяются системы подведения итоговфинансово-хозяйственной деятельности побухгалтерскому принципу, требующие выявления и сбора, а также систематизациизатрат и потоков финансов для выявления себестоимости реализуемой илипроизведенной продукции. Данные методы заменены на методу базовой величины иливеличины основной финансовой нагрузки. Если это товар, то базоваявеличина — это цена его закупки у поставщика без сопутствующих ТЗР; если этопродукция собственного производства, то базовая величина — это цена ее основныхсамых значимых в стоимости материалов и комплектующих или стоимость вложенного труда. В методах, в частности, могут быть применены методы анализа реализации и себестоимости,реализованной по объему движения денежных потоков и товарных потоков. А именновсе средства, поступающие на счета, будут классифицироваться на следующие группы: реализация, авансы, финансовые перетоки, возврат авансов выданных. А все расходуемые средства — на закупки оборотных активов, закупки основных фондов, финансовые перетоки, затраты. Исходя из выделения потоков финансов анализируются показатели величины средств, зачтенных в реализацию,путем сопоставления авансов, полученных на начало периода, и объема полученныхоплат под отгрузку товаров или продукции за вычетом авансов оставшихся на коней периода. Соответственно себестоимость реализованной продукции определяется по следующему соотношению:объем дебиторской задолженности в себестоимостном выражении на начало отчетногопериода (по методе базовых величин — цена закупки) плюс себестоимостьотгруженной за отчетный период за минусом себестоимости дебиторскойзадолженности на конец отчетного периода. Таким образом, процесс анализа данныхускоряется и сокращается по времени.
Степень организации бизнес-процессов и четкого разграниченияфункциональных нагрузок отделов и менеджеров — первый шаг в постановкеуправленческого учета. Без четких иустановленных граней бизнес-единиц невозможно произвести постановку учета.Иными словами, каждый человек в компании должен быть привязан к структуре,каждый расчетный счет привязан к системе отношений и классифицирован какфункциональный или бюджетный, накопительный или перераспределительный в системевнутренних финансовых перетоков.
Одной из основных целей управленческого учета являетсядостоверность отражения полного хозяйственного процесса всего бизнеса, а недеятельности юридического лица с точки зрения бухгалтерского учета.
Сегодня для диалога с кредитными организациями предприятияиспользуют бухгалтерскую документацию, зная, что данная документация содержитзачастую искаженную информацию о хозяйственном процессе. Практики примененияуправленческой отчетности в диалогебанка и предприятия нет или она негласна. Данное положение вещей заводит в тупик как предприятия, неимеющие возможность при отсутствии степени доверия между сторонами диалогадостоверно передавать данные о хозяйственной деятельности кредитному институту,так и банки, которые не в состоянии по нормативно оговоренным условиям выдаватьресурсы для предприятий, чей баланс содержит убытки, хотя на самом делеуправленческая отчетность отражает прибыльность по всему бизнес-процессу.Данное состояние сужает кредитный рынок.
Действующая практика учета претерпевает изменения вместе сизменениями в бизнесе и обществе. Относительно статичная, тем не менее, сфера подвержена общему движению и реализуется уже на уровнеавтоматизации процессов и методов. В настоящее время рядом компаний ведетсяработа по автоматизации управленческого учета на базе «1С Бухгалтерия» — версия7.7, SAP R3, иных программ. Однако без организации обучения теоретическимосновам управленческого учета в экономических вузах наравне с бухгалтерским учетом данная проблема будет находиться на уровне локальных разработок. |
